Ндс с смр для собственного потребления. Как начислить ндс при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления

С 1 января 2009 года в очередной раз законодателями был изменен порядок исчисления НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. В целом порядок применения вычета по налогу (в момент определения налоговой базы по НДС) стал проще и прозрачнее прежде действовавшего. В то же время из-за оставшихся законодательных пробелов трудности вызывает порядок исчисления НДС в ситуации, когда построенный своими силами объект недвижимости предполагается использовать в деятельности как облагаемой, так и не облагаемой НДС. В данной статье И.А. Баймакова, эксперт по вопросам налогообложения раскрывает нюансы и проблемные вопросы применения нового порядка исчисления НДС по строительно-монтажным работам с учетом последних разъяснений Минфина России.

Антикризисные изменения налогового законодательства, вступившие в силу с начала I квартала 2009 года, затронули различные аспекты налогообложения - применение ставок по акцизам, формирование расходов по налогу на прибыль, порядок применения специальных налоговых режимов. Серьезные и интересные новшества нашли свое отражение в главе 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость". Изменения коснулись порядка перечисления НДС в бюджет, особенностей исчисления НДС при перечислении авансовых платежей, а также предъявления НДС к вычету при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (далее - СМР).

Порядок исчисления НДС при выполнении СМР меняется уже не в первый раз за последние 5 лет. Стоит вспомнить, что порядок начисления и предъявления НДС при выполнении СМР был существенно изменен с 1 января 2006 года Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ. Ранее указанного срока организации должны были начислять НДС только в отношении полностью завершенных работ, т. е. по факту создания объекта, и соответственно НДС также мог быть предъявлен к вычету только по факту постановки объекта на учет. Данный порядок сохраняется и в настоящее время в отношении тех работ, которые были закончены до 01.01.2006, но НДС в отношении которых не предъявлен к вычету до настоящего времени.

Начиная с 2006 года ситуация изменилась коренным образом. Исчисление НДС со стоимости СМР стало необходимо осуществлять по итогам каждого налогового периода (месяца или квартала, а начиная с 2008 года - только квартала) исходя из объемов выполненных работ. Предъявление НДС к вычету производилось только по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении СМР для собственного потребления в соответствии со статьей 173 НК РФ (п. 5 ст. 172 НК РФ).

Именно положений пункта 5 статьи 172 НК РФ и коснулись изменения, внесенные Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ. Начиная с 1 января 2009 года организации (индивидуальные предприниматели) вправе производить вычеты по НДС в отношении данной категории расходов в момент определения налоговой базы по НДС, т. е. момент определения налоговой базы и вычета совпадают.

Указанный порядок распространяется на СМР, законченные после 01.01.2009. Суммы налога, исчисленные ранее и не принятые к вычету до указанной даты, подлежат вычету в порядке, действовавшем ранее, т. е. после перечисления сумм НДС, исчисленных со стоимости СМР, в бюджет (п. 13 ст. 11 Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ).

Перед тем, как рассмотреть на примере порядок исчисления и предъявления к вычету НДС при выполнении СМР для собственного потребления, вспомним несколько основных правил:

Выполнение строительно-монтажных работ признается объектом налогообложения (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Налоговая база при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как стоимость выполненных работ, определенная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).
Моментом определения налоговой базы является последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).
Вычеты сумм налога, исчисленных налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, производятся при выполнении следующих условий (п. 6 ст. 171 НК РФ, письмо ФНС России от 23.03.2009 № ШС-22-3/216):
- строящийся объект предназначен для использования в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- стоимость данного объекта подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Рассмотрим на примере порядок исчисления и предъявления НДС к вычету.

Пример 1

Строительно-производственная компания осуществляет собственными силами строительство объекта недвижимости - гаража. В связи с осуществляемым строительством организацией произведены следующие расходы - см. Таблицу 1.

Таблица 1

Наименование расходов	III квартал 2008 года	IV квартал 2008 года	I квартал 2009 года
Разработка проектно-сметной документации	90,0 тыс. руб. (без НДС)
Материалы	236,0 тыс. руб. (в т. ч. НДС - 36,0 тыс. руб.)	413,0 тыс. руб. (в т. ч. НДС - 63,0 тыс. руб.)	141,6 тыс. руб. (в т. ч. НДС - 21,6 тыс. руб.)
Заработная плата работников, ЕСН и отчисления в ПФР и ФСС РФ	50,0 тыс. руб.	50,0 тыс. руб.	50,0 тыс. руб.
Амортизация ОС, используемых при строительстве объекта	30,0 тыс. руб.	30,0 тыс. руб.	30,0 тыс. руб.

Исходя из условий примера, порядок исчисления НДС в рассматриваемой ситуации будет следующим:

Итого к вычету по СМР для собственного потребления предъявлено 180,0 тыс. руб. (66,6 + 77,4 + 36,0).

Кроме того, налогоплательщиком в момент принятия к учету (при наличии правильно оформленного счета-фактуры) предъявлен к вычету НДС по материалам, использованным при выполнении данных работ, в размере 120,6 тыс. руб.

Как правило, вопрос исчисления налоговой базы по НДС при выполнении СМР для собственного потребления существенных вопросов не вызывает. Более подробно рассмотрим ситуацию с предъявлением НДС к вычету. Как отмечалось ранее, предъявление или непредъявление НДС к вычету зависит от характера дальнейшего использования строящегося объекта.

Более подробно рассмотрим ситуацию с предъявлением НДС к вычету. Как отмечалось ранее, предъявление или непредъявление НДС к вычету зависит от характера дальнейшего использования строящегося объекта. Например, в ситуации, если объект будет использоваться в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, то предъявление НДС как в отношении выполненных СМР для собственного потребления, так и в отношении исспользованных материалов будет неправомерно.

В случае если объект в дальнейшем будет предназначен для использования в операциях, облагаемых НДС, то налогоплательщик вправе предъявить НДС в следующем порядке:

в IV квартале 2008 года - 66,6 тыс. руб. (при условии, что НДС по итогам работы за III квартал 2008 года был полностью перечислен в бюджет);
в I квартале 2009 года - 77,4 тыс. руб. (при условии, что НДС по итогам работы за IV квартал 2008 года был полностью перечислен в бюджет) и 36,0 тыс. руб. (с учетом нового порядка, вступившего в силу с 01.01.2009).

Более сложная ситуация имеет место, если объект недвижимости предполагается использовать как в деятельности облагаемой, так и не облагаемой НДС. Такая ситуация НК РФ четко не регламентирована, поэтому целесообразно воспользоваться разъяснениями ФНС России, приведенными в письме от 28.11.2008 № ШС-6-3/862. В письме, в частности, рекомендовано предъявить НДС "к вычету в полном объеме, вне зависимости от того, что строящиеся (приобретенные) объекты предназначены для использования одновременно как в облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операциях" . А затем суммы НДС восстановить с учетом порядка, предусмотренного пунктом 4 статьи 171 НК РФ.

Абзацем четвертым пункта 4 данной статьи предусмотрено, что суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком при выполнении СМР для собственного потребления, принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Восстановление сумм НДС производится "по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент указанный в пункте 4 статьи 259 НК РФ, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти, отражать восстановленную сумму налога" (п. 4 ст. 171 НК РФ). При этом расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из 1/10 суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего НК РФ, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных/переданных за календарный год.

Таким образом, если будет установлено, что в 2009 году рассматриваемая в примере организация вынуждена была перейти на уплату ЕНВД, например, в отношении оказания транспортных услуг, то необходимо будет восстановить ранее предъявленные суммы НДС как непосредственно по СМР для собственного потребления, так и со стоимости материалов.

Пример 2

Используем данные предыдущего примера. Доходы организации по итогам работы за 2009 год составили 10 000 тыс. руб., в том числе:

от оказания автотранспортных услуг (облагаемых ЕНВД) - 3 000 тыс. руб. (30 % общего размера выручки);
от оказания услуг производственного характера - 7 000 тыс. руб. (70 % выручки).

Соответственно, в декларации по НДС за IV квартал 2009 года должны быть восстановлены следующие суммы НДС в отношении построенного объекта недвижимости:

по СМР - 5 400 руб. (180 000 руб. x 1/10 x 30 %);
по материалам - 3 618 руб. (120 600 руб. x 1/10 x 30 %).

Аналогичный расчет необходимо производить ежегодно и отражать в декларации по НДС за IV квартал очередного года на протяжении еще 9 лет. В случае, если организация прекратит осуществление деятельности, связанной с применением ЕНВД, то восстановление сумм НДС также будет прекращено.

Если организация переходит на применение упрощенной системы налогообложения, то расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению, будет более простым.

Например, организация приняла решение о применении УСН с 1 января 2009 года. Тогда в налоговой декларации за IV квартал 2009 года необходимо будет восстановить НДС:

по СМР - в размере 18 000 руб. (180 000 x 1/10);
по материалам - 12 060 руб. (120 600 x 1/10).

Аналогичный порядок восстановления НДС в отношении объектов недвижимости будет применяться и в том случае, если построенный объект не подлежит введению в эксплуатацию, а также, если стоимость объекта не будет включаться в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организации.

Рассмотрим особенности отражения в 1С принятия НДС к вычету, ранее начисленного по строительно-монтажным работам (СМР).

Вы узнаете:

когда можно принять НДС к вычету по СМР;
какие проводки и движения в книге покупок формируются;

Пошаговая инструкция

Узнать про начисление НДС по строительно-монтажным работам

Нормативное регулирование

Организация имеет право принять НДС к вычету в сумме ранее начисленного НДС на стоимость СМР при выполнении условий (абз. 3 п. 6 ст. 171 НК РФ):

имущество, с которым связаны СМР, должно использоваться в деятельности, облагаемой НДС;
стоимость этого имущества включается в расходы в НУ, в т. ч. через амортизационные отчисления.

Вычет НДС осуществляется в момент определения налоговой базы, т. е. в квартале начисления НДС по СМР (п.

Начисление НДС при СМР хозспособом

5 ст. 172 НК РФ).

На сумму НДС по СМР, принятого к вычету:

Учет в 1С

Принятие НДС к вычету по СМР для собственного потребления оформляется документом Формирование записей книги покупок в разделе Операции – Закрытие периода – Регламентные операции НДС. Для автоматического заполнения вкладки Приобретенные ценности Заполнить .

В документе указывается:

от - дата окончания квартала, дата и время документа должна быть не раньше даты и времени начисления НДС по СМР.

Проводки по документу

Документ формирует проводки:

Дт 68.02 Кт 19.08 - принятие НДС к вычету, ранее начисленного на стоимость СМР.

регистру НДС Покупки :

Отчет Книга покупок можно сформировать из раздела Отчеты – НДС – Книга покупок. PDF

Отчетность

В декларации по НДС сумма вычета отражается:

В Разделе 3 в стр. 140 «Сумма НДС, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, подлежащая вычету»: PDF

сумма НДС, принятая к вычету.

В Разделе 8 «Сведения из книги покупок»:

Возмещение НДС при строительстве хозспособом. Очередные новшества

В прошлом номере журнала мы уже писали о том, как возмещать НДС при строительстве зданий силами самой фирмы. Однако в июле Верховный Суд принял решение, которое кардинально изменило этот порядок. До этого решения к вычету можно было принять только часть суммы НДС, начисленной с расходов по строительству.

Теперь фирмы могут вернуть из бюджета всю сумму налога.

Об этих нововведениях мы и расскажем в нашей статье.

Предыстория

Расходы по строительству зданий хозспособом облагают НДС. Здание считается построенным хозспособом, если ваша фирма возводит его самостоятельно (то есть сама закупает стройматериалы, нанимает рабочих и т.д.).

Как сказано в Налоговом кодексе, вы можете принять к вычету:

НДС по стройматериалам, использованным при строительстве;
НДС, начисленный с расходов по строительству. Вот об этой сумме налога и пойдет речь в статье.

По Кодексу к вычету можно принять всю сумму НДС, начисленную по расходам на строительство. Однако выяснилось, что Правительство придерживается другой точки зрения.

В декабре 2000 г. вышло постановление, в котором сказано, что к вычету принимают лишь разницу между НДС, начисленным с расходов по строительству, и суммой налога, которую вы заплатили поставщикам стройматериалов. Фирмы не раз пытались доказать в суде незаконность такого требования. Однако Верховный Суд занял позицию Правительства (см. Решение Верховного Суда от 24 июля 2001 г. N ГКПИ 2001-916).

Несмотря на это, споры продолжались. В мае 2002 г. Президиум Верховного Суда отменил упомянутое решение и отправил дело на новое рассмотрение. А в начале июля суд принял новое решение.

Теперь принимать к вычету можно всю сумму налога. Более того, как выяснилось, это можно сделать начиная с 2001 г. Правда, для этого фирмам придется внести исправления в бухгалтерский учет и налоговые декларации.

К сожалению, на момент сдачи номера в печать реквизиты этого документа еще не были известны (суд оформляет и публикует свое решение только по истечении одного — двух месяцев). Несмотря на это, мы вам о нем расскажем.

Как платить НДС по новым правилам Начисление налога

Как мы писали выше, расходы фирмы на строительство основных средств облагают НДС. Налог надо начислить после того, как построенное здание будет отражено на счете 01 "Основные средства".

Примечание. Расходы по строительству зданий хозспособом облагают НДС.

Обратите внимание: если право собственности на здание надо зарегистрировать, то налог начисляют после госрегистрации.

При начислении налога делают запись:

начислен НДС с расходов по строительству.

Вычеты по налогу

Налог на добавленную стоимость, начисленный с расходов по строительству основных средств, можно принять к вычету. Это делается сразу после того, как вы перечислите сумму этого налога в бюджет.

Кроме того, к вычету принимают НДС, который вы заплатили поставщикам стройматериалов. Налог возмещают после того, как вы начали начислять амортизацию по построенному зданию в налоговом учете. Напомним, что амортизацию начинают начислять с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором имущество было передано в эксплуатацию.

Обратите внимание: если основные средства должны пройти госрегистрацию, то амортизацию для целей налогового учета начисляют после выполнения двух условий:

основное средство введено в эксплуатацию;
необходимые документы по основному средству переданы на регистрацию (п.8 ст.258 Налогового кодекса).

Пример 1 . В июле 2002 г. ООО "Альфа" построило хозспособом склад. Во время работ были использованы материалы на общую сумму 1 200 000 руб. (в том числе НДС 200 000 руб.). Строительным рабочим была начислена зарплата (с учетом ЕСН) — 150 000 руб.

Бухгалтер "Альфы" сделал записи:

Дебет 10 Кредит 60

1 000 000 руб. (1 200 000 — 200 000) — оприходованы стройматериалы;

Дебет 19 Кредит 60

200 000 руб. — учтен НДС по стройматериалам;

Примечание. Как принять к вычету НДС, написано в ст.172 Налогового кодекса.

Дебет 60 Кредит 51

1 200 000 руб. — оплачены стройматериалы;

Дебет 08 Кредит 10

1 000 000 руб. — материалы израсходованы на строительство;

Дебет 08 Кредит 69, 70

150 000 руб. — начислены заработная плата строительным рабочим и ЕСН.

В июле 2002 г. фирма подала документы для госрегистрации склада. В этом же месяце построенное помещение введено в эксплуатацию. "Альфа" должна начислять амортизацию по складу, которая будет уменьшать облагаемую прибыль, с 1 августа 2002 г. В этот же день можно принять к вычету НДС по стройматериалам.

Бухгалтер фирмы должен сделать запись:

200 000 руб. — принят к вычету НДС по стройматериалам.

Госрегистрация склада закончилась 21 октября 2002 г. В этот день фирма должна перевести склад в состав основных средств и начислить НДС с расходов по строительству.

Бухгалтер фирмы сделал проводки:

Дебет 01 Кредит 08

1 150 000 руб. (1 000 000 + 150 000) — склад учтен в составе основных средств;

Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

230 000 руб. (1 150 000 руб. x 20%) — начислен НДС с расходов по строительству.

Заплатить налог нужно до 20 ноября 2002 г. Затем его можно принять к вычету. Бухгалтер "Альфы" должен сделать записи:

230 000 руб. — перечислен в бюджет НДС с расходов по строительству;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

230 000 руб. — НДС принят к вычету.

Как внести исправления в учет

Если раньше вы руководствовались постановлением Правительства и принимали к вычету только часть НДС, начисленного с расходов по строительству, то вам придется внести исправления в бухгалтерский учет (уменьшить стоимость построенных основных средств и амортизацию по ним) и в декларации по налогам (НДС, налогу на прибыль и налогу на имущество).

Для этого следует:

уменьшить стоимость основного средства на сумму НДС, которая включена в его стоимость;
принять эту сумму к налоговому вычету;
пересчитать сумму амортизации исходя из новой стоимости основного средства (в результате у вас увеличится налогооблагаемая прибыль);
пересчитать налог на имущество исходя из новой стоимости основного средства (в результате сумма налога уменьшится);
доплатить налог на прибыль.

Как внести исправления в учет, покажет пример.

Пример 2 . В январе 2002 г. ООО "Пассив" построило производственный цех хозспособом. Для этого были израсходованы материалы стоимостью 600 000 руб. (в том числе НДС 100 000 руб.). Работникам фирмы, занятым в строительстве, была начислена зарплата (с учетом ЕСН) — 250 000 руб.

Бухгалтер "Пассива" сделал записи:

Дебет 10 Кредит 60

500 000 руб. (600 000 — 100 000) — оприходованы стройматериалы;

Дебет 19 Кредит 60

100 000 руб. — учтен НДС по стройматериалам;

Дебет 60 Кредит 51

600 000 руб. — оплачены стройматериалы поставщикам;

Дебет 08 Кредит 10

500 000 руб. — отпущены материалы на строительство;

Дебет 08 Кредит 69, 70

250 000 руб. — начислены зарплата рабочим и ЕСН с нее.

Общая стоимость строительных работ составила:

600 000 руб. — 100 000 руб. + 250 000 руб. = 750 000 руб.

В феврале закончилась госрегистрация цеха, и фирма ввела его в эксплуатацию. После этого бухгалтер "Пассива" начислил НДС в сумме 150 000 руб. (750 000 руб. x 20%).

К вычету фирма приняла:

налог, перечисленный поставщикам стройматериалов, в сумме 100 000 руб.;
часть НДС, начисленного с расходов по строительству, в сумме 50 000 руб. (150 000 — 100 000). Оставшаяся часть налога в сумме 100 000 руб. была включена в первоначальную стоимость цеха.

Бухгалтер сделал записи:

Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

150 000 руб. — начислен НДС с расходов по строительству;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

100 000 руб. — принят к вычету НДС по стройматериалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 51

50 000 руб. (150 000 — 100 000) — НДС перечислен в бюджет;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

50 000 руб. — принята к вычету часть НДС, начисленная с расходов по строительству;

Дебет 08 Кредит 19

100 000 руб. — увеличена стоимость цеха на сумму НДС, которая не принимается к вычету;

Дебет 01 Кредит 08

750 000 руб. (600 000 — 100 000 + 250 000 + 100 000) — цех учтен в составе основных средств.

Чтобы внести исправления, бухгалтеру нужно сделать записи:

Дебет 01 Кредит 08

————-¬
— ¦100 000 руб.¦ — сторнирован НДС, учтенный в первоначальной
L————-
стоимости цеха;

Дебет 08 Кредит 19

————-¬
— ¦100 000 руб.¦ — сторнирован НДС, ранее учтенный в расходах
L————-
по строительству цеха;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

100 000 руб. — НДС принят к вычету.

Предположим, что сумма излишне начисленной амортизации составила 4150 руб. Эту сумму надо также сторнировать. Для этого бухгалтер должен сделать запись:

Дебет 20 Кредит 02

———-¬
— ¦4150 руб.¦ — сторнирована излишне начисленная амортизация.
L———-

Как вернуть НДС

После того как вы сделаете исправления, у вас будет переплата по НДС. Сумму этого налога вы можете:

зачесть в счет будущих платежей по налогу;
вернуть из бюджета;
зачесть в счет будущих платежей по другим налогам.

Примечание. Форма декларации по НДС утверждена Приказом МНС России от 3 июля 2002 г. N БГ-3-03/338.

Если вы выберете первый вариант, то в налоговую инспекцию достаточно сдать уточненные декларации.

Если выберете второй или третий вариант, то в налоговую инспекцию нужно подать заявление.

Строительство хозспособом. Новый порядок для НДС

Заявление на возврат налога, например, может выглядеть так:

——————————————————————¬

¦ по г. Москве N 35 Кравцову¦

¦ ¦
¦ Заявление ¦
¦ ¦
¦ На основании ст.78 Налогового кодекса РФ просим вернуть НДС,¦
¦излишне уплаченный в федеральный бюджет, в сумме 100 000 (Сто¦
¦тысяч) рублей. Деньги просим перечислить на расчетный счет¦
¦N 40702810123000000071 в АКБ "Дельта" (БИК 044587506, корсчет¦
¦N 30101810129650000068). ¦
¦ ¦
¦Руководитель /Иванов А.П./¦
¦ ¦

L——————————————————————

Заявление на зачет переплаты по НДС в счет других налогов может быть составлено так:

——————————————————————¬
¦ Руководителю Инспекции МНС России¦
¦ по г. Москве N 35 Кравцову¦
¦ Сергею Петровичу от директора¦
¦ ООО "Пассив" (ИНН 7735204567)¦
¦ Иванова Александра Петровича¦
¦ ¦
¦ Заявление ¦
¦ ¦
¦ На основании ст.78 Налогового кодекса РФ просим зачесть НДС,¦
¦излишне перечисленный в федеральный бюджет, в сумме 100 000 (Сто¦
¦тысяч) рублей в счет уплаты налога на прибыль, перечисляемого в¦
¦федеральный бюджет. ¦
¦ ¦
¦Руководитель /Иванов А.П./¦
¦ ¦
¦Главный бухгалтер /Смирнова Д.В./¦
L——————————————————————

Безусловно, прежде чем возвращать налог, вам нужно дождаться официальной публикации Решения Верховного Суда.

А.Смотров

аналитической группы "РАДА"

Строительно-монтажные работы (СМР), выполненные для собственных нужд, признаются объектом налогообложения НДС. В данной статье мы рассмотрим особенности начисления в НДС по этим операциям в 1С.

Вы узнаете:

в каких случаях необходимо выставлять счет-фактуру и начислять НДС по СМР;
каким документом оформляется эта процедура;
какие формируются проводки в налоговом регистре НДС и в книге продаж;
какие строки декларации по НДС заполняются.

Пошаговая инструкция

Рассмотрим пошаговую инструкцию оформления примера. PDF

Нормативное регулирование

Четкого определения понятию «СМР, выполненных хозспособом» (или СМР для внутреннего потребления, собственных нужд) в законодательстве нет, как и закрепленного перечня расходов, которые можно к таким СМР относить. Чиновники в своих письмах традиционно определяют СМР, выполненные хозспособом, так: это строительно-монтажные работы, осуществляемые организацией для своих нужд собственными силами (п. 18 Приказа Росстата от 30.01.2018 N 39).

Таким образом, ключевыми признаками, позволяющими отнести те или иные затраты к СМР, выполненным хозспособом, являются:

вид работ - связанный со строительством (а не просто с монтажом чего-либо: например, работы по сборке компьютера не относятся к СМР);
исполнитель (он же потребитель) работ - им выступает организация, выполняющая строительно-монтажные работы для себя самостоятельно (а не с помощью подрядчиков).

СМР для собственных нужд облагаются НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом в налоговую базу включают все фактические расходы организации, которые у нее возникли при выполнение этих работ (п. 2 ст. 159 НК РФ):

Заработную плату сотрудников и начисленные на нее страховые взносы:

выполнявших строительные работы для нужд организации;
занятых разработкой проектно-сметной документации(Письмо Минфина РФ от 22.03.2011 N 03-07-10/07);
осуществивших монтаж и наладку оборудования, необходимого для эксплуатации зданий, выполненных хозяйственным способом (например, установку и монтаж оборудования для отопления, вентиляции, лифтов, систем электро-, газо- и водоснабжения) (п. 18 Приказа Росстата от 30.01.2018 N 39).

Стоимость материалов (работ, услуг), приобретаемых для выполнения данных работ (Письмо Минфина РФ от 17.03.2011 N 03-07-10/05). При этом НДС, уплаченный поставщикам, принимают к вычету на дату оприходования этих материалов (работ, услуг) .

Стоимость ГСМ для строительной техники.

Суммы амортизации по ОС, используемых при осуществлении СМР.

Стоимость приобретения и аренды оборудования, строительных машин, механизмов, инвентаря, инструментов.

Затраты на обслуживание работников, участвующих в строительстве: на их подготовку и переподготовку, обеспечение санитарно-гигиенических и бытовых условий, приобретение для них технической литературы.

Минфин обобщенно определяет СМР так: это стоимость работ капитального характера, в результате которых создаются объекты недвижимости , в том числе здания, сооружения и др., или изменяется первоначальная стоимость данных объектов в случаях достройки, реконструкции, модернизации и по иным аналогичным основаниям (Письмо Минфина РФ от 30.10.2014 N 03-07-10/55074).

Налоговая база по НДС определяется на конец каждого квартала исходя из всех фактических расходов на СМР (п. 2 ст.

Документ «Начисление НДС по СМР (хозспособ)»

159 НК РФ, ст. 163 НК РФ, п. 10 ст. 167 НК РФ).

Стоимость СМР облагается по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

На сумму начисленного НДС по СМР:

Учет в 1С

Начисление НДС по СМР для собственных нужд отражается документом Начисление НДС по СМР хозспособом в разделе Операции – Закрытие периода – Регламентные операции НДС. Для автоматического заполнения табличной части документа Начисление НДС по СМР хозспособом необходимо воспользоваться кнопкой Заполнить .

В документе указывается:

Объект строительства - объект создаваемого ОС, по которому выполнялись СМР хозспособом, т.е. объекты, учет которых ведется на счете 08.03 «Строительство объектов основных средств» по субконто Способы строительства Хозспособ .
Сумма - сумма фактически выполненных СМР хозспособом (налогооблагаемая база).
% НДС - 18% .
НДС – сумма НДС, рассчитывается автоматически из полей Сумма и % НДС .

Проводки по документу

Документ формирует проводки:

Дт 19.08 Кт 68.02 – начисление НДС на сумму СМР, выполненных хозспособом.

Документ формирует движения по регистру НДС Продажи:

регистрационную запись по Виду ценности СМР собственными силами на сумму начисленного НДС.

Выставление СФ по СМР хозспособом

Счет-фактура по СМР выписывается по кнопке Выписать счет-фактуру в нижней части документа Начисление НДС по СМР хозспособом . Документ Счет-фактура выданный автоматически заполняется данными из этого документа:

В данном случае документ не формирует проводки по БУ и НУ.

Документальное оформление

Бланк счета-фактуры утвержден Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137. Его можно распечатать по кнопке Печать из документов Счет-фактура выданный или Начисление НДС по СМР хозспособом . PDF

Отчет Книга продаж можно сформировать из раздела Отчеты – НДС – Книга продаж. PDF

Отчетность

СМР для нужд собственного потребления отражаютсяв декларации НДС в:

Разделе 3 по стр. 060 «Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления»: PDF

сумма выполненных работ;
исчисленная сумма НДС.

В Разделе 9 «Сведения из книги продаж»:

счет-фактура выданный, код вида операции «01».

Организация может воспользоваться правом принятия НДС к вычету по СМР. См. продолжение публикации

НДС в строительстве

Вопрос: Наша фирма оказывает услуги заказчика-застройщика — сопровождает проекты, контролирует ход строительства и ввод объекта в эксплуатацию. Фирмой заключен инвестиционный контракт на строительство с администрацией города (инвестором), в котором оговорены проценты за услуги заказчика. В свою очередь, на строительство объекта наша фирма заключила подрядный договор с подрядными организациями.

Какими проводками нужно отразить аванс, полученный за услуги заказчика, и нужно ли уплатить НДС с аванса?

Ответ: Услуги по организации строительства, которые заказчик-застройщик оказывает инвестору, согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, облагаются НДС на общих основаниях.

Хозспособ и НДС

На это, в частности, указано в Письме МНС России от 21.02.2003 N 03-1-08/638/17-Ж751 "Об обложении НДС средств на содержание служб заказчика-застройщика". При этом не имеет значения, за счет какого источника происходит финансирование услуг. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Поэтому в момент получения денежных средств от инвестора застройщику необходимо начислить НДС с суммы аванса за услуги по организации строительства. В случае, когда инвестор перечисляет средства по частям, то из каждой части должен быть выделен аванс исходя из отношения стоимости услуг заказчика-застройщика к общей сметной стоимости.

Вариант отражения в учете данных хозяйственных операций может быть следующим.

Пример 1 .

Организация А является заказчиком-застройщиком офисного здания. Сметная стоимость строительства составляет 2 360 000 руб., в том числе согласно гл. 10 Сводного сметного расчета затраты на содержание заказчика-застройщика и технический надзор — 118 000 руб. (НДС 18% — 18 000 руб.). Строительство осуществляется подрядной организацией из материалов подрядчика. Договорная стоимость строительных работ, выполненных подрядчиком, составляет 2 242 000 руб., в том числе НДС 18% — 342 000 руб. Фактические затраты заказчика-застройщика составили 70 000 руб.

В полученных от инвестора денежных средствах на финансирование строительства содержится оплата стоимости услуг заказчика-застройщика по организации строительства. Поэтому эти средства в размере сметной стоимости услуг заказчика-застройщика являются для него предоплатой. Их надо отразить в учете по дебету счета 86 "Целевое финансирование" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Авансы полученные".

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.

	76	86	2 360 000
	55	76	2 360 000
Отражена сумма аванса в размере сметной стоимости услуг заказчика-застройщика	86	62	118 000
Начислен НДС с аванса (118 000 руб. х 18% / 118%)	62	68-2	18 000
НДС перечислен в бюджет	68-2	51	18 000
Учет расчетов с подрядчиком
	60	55	2 242 000
(2 242 000 — 342 000) руб.	08-3	60	1 900 000
	19-И	60	342 000

	51	55	118 000
	20	02 (10, 69, 70)	70 000
(по акту оказанных услуг)	08-3	90-1	100 000
у инвестора	19-И	90-1	18 000
Начислен НДС в бюджет по реализации услуг заказчика-застройщика	90-3	68-2	18 000
целевого финансирования	62	86	118 000
заказчика-застройщика	68-2	62	18 000
Списаны фактические затраты	90-2	20	70 000
Получен финансовый результат от реализации услуг заказчика-застройщика	90-9	99	30 000

Вопрос: Как провести в учете подписанные акты выполненных, но не оплаченных услуг? Учетной политикой фирмы предусмотрено исчисление НДС "по оплате".

Ответ: Для того чтобы ответить на этот вопрос, рассмотрим конкретный пример.

Пример 2 . Воспользуемся условиями примера 1 с той лишь разницей, что инвестор осуществил финансирование строительства не на всю его сметную стоимость.

Предположим, что на счет заказчика-застройщика в рамках целевого финансирования поступила сумма 2 124 000 руб.

Выделим сумму аванса за услуги заказчика-застройщика исходя из отношения стоимости этих услуг к общей сметной стоимости.

118 000 руб. / 2360 000 руб. х 100% = 5%;

2124 000 руб. х 5% = 106 200 руб.

В учете организации А будут составлены проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Учет авансов полученных и целевого финансирования
Отражена сумма целевого финансирования согласно смете на строительство	76	86	2 360 000
Поступили средства от инвестора	55	76	2 124 000
Отражена сумма аванса	86	62	106 200
Начислен НДС с аванса (106 200 руб. х 18% / 118%)	62	68-2	16 200
НДС перечислен в бюджет	68-2	51	16 200
Учет расчетов с подрядчиком
Перечислена предоплата подрядчику	60	55	2 017 800
Приняты СМР, выполненные подрядчиком, на основании акта и справки КС-3 (2 242 000 — 342 000) руб.	08-3	60	1 900 000
Отражен НДС, предъявленный подрядчиком (подлежит вычету у инвестора)	19-И	60	342 000
Учет услуг заказчика-застройщика
Перечислены средства на расчетный счет	51	55	106 200
Отражена сумма фактических расходов на содержание заказчика-застройщика	20	02 (10, 69, 70)	70 000
Включена в фактические затраты по строительству стоимость услуг заказчика-застройщика без НДС (по акту оказанных услуг)	08-3	90-1	100 000
Отражена сумма НДС, подлежащая вычету у инвестора	19-И	90-1	18 000
Начислен НДС, отложенный для перечисления в бюджет	90-3	76 НДС	18 000
Начислен НДС к уплате в бюджет (106 200 х 18% / 118%)	76 НДС	68-2	16 200
Зачтен ранее полученный аванс в рамках целевого финансирования	62	86	106 200
Принят к вычету НДС, начисленный ранее с аванса, полученного за услуги заказчика-застройщика	68-2	62	16 200
Списаны фактические затраты по содержанию заказчика-застройщика	90-2	20	70 000
Получен финансовый результат от реализации услуг заказчика-застройщика	90-9	99	30 000

Таким образом, если учетной политикой организации (заказчика-застройщика) предусмотрено, что расчеты с бюджетом производятся по мере поступления денежных средств ("по оплате"), то НДС по услугам заказчика-застройщика подлежит начислению для оплаты в бюджет в период поступления средств от инвестора. До этого момента он должен числиться на счете 76, субсчет "НДС, отложенный для перечисления в бюджет".

Предположим, что инвестор перечислил на счет заказчика оставшуюся сумму целевого финансирования, равную 236 000 руб. (2 360 000 руб. — 2 124 000), в том числе за услуги заказчика-застройщика 11 800 руб. (118 000 — 106 200).

Учетные записи будут следующими:

С.А.Скобелева

Руководитель

департамента аудита

КГ "Аюдар"

Учет НДС по строительным работам, выполненным хозяйственным и подрядным способами

В связи с введением в действие части второй Налогового кодекса РФ с 1 января 2001 г. изменился порядок отражения в учете НДС по строительным работам, выполненным для собственных нужд организации как хозяйственным, так и подрядным способом. Причем изменился не только порядок начисления налога, но и порядок принятия сумм налога к вычету.

Согласно пп.3 п.1 ст.146 НК РФ выполнение строительно — монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС. При этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п.2 ст.159 НК РФ). Отметим также, что дата выполнения строительно — монтажных работ для собственного потребления определяется как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством.

Налоговый кодекс не дает полной расшифровки того, что понимается под определением "выполнение строительных работ для собственного потребления": включает ли это определение всю стоимость объекта строительства или только стоимость работ, выполненных хозяйственным способом (не включая стоимость работ, выполненных подрядным способом). По нашему мнению, принятие к учету строительных работ, выполненных подрядным способом, не является выполнением работ для собственного потребления, так как подрядчик выполнил работы не для себя, а для заказчика. В свою очередь, заказчик сам не выполнял данные работы.

Кроме этого, заказчик работ может производить увеличение стоимости основного средства, непосредственно не выполняя строительные работы. Определение строительных работ дано в ОКДП, в разд.F. Например , для учета стоимости объекта строительства выделен экономист. Его заработная плата непосредственно относится на стоимость строящегося основного средства, но строительной работой не считается. Поэтому работы такого типа также не должны облагаться НДС.

Согласно п.6 ст.171 НК РФ вычетам подлежат:

суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками — застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств;
суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно — монтажных работ;
суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства;
суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно — монтажных работ для собственного потребления.

Суммы налога подлежат вычету после принятия на учет объектов завершенного или незавершенного капитального строительства или реализации объекта незавершенного капитального строительства (п.5 ст.172 НК РФ). Таким образом, при принятии объекта строительства к учету в составе основных средств организация должна одновременно начислить НДС со всей стоимости строительных работ, выполненных собственными силами, и принять эту же сумму НДС как вычет.

К вычету принимается также сумма НДС, оплаченная поставщикам материалов (работ, услуг), использованных на строительство. Например , организация в процессе строительства использовала услуги подрядной организации в сумме 120 тыс. руб., в том числе НДС 20 тыс. руб. Кроме этого, для строительства были закуплены и использованы материалы на 36 тыс. руб., в том числе НДС 6 тыс. руб., а также использован труд работников, зарплата которых составила 10 тыс. руб. В этом случае согласно Налоговому кодексу РФ необходимо начислить НДС с 40 тыс. руб. (36 — 6 + 10), что составит 8 тыс. руб., принять как вычет те же 8 тыс. руб. и принять как вычет 20 тыс. руб. и 6 тыс. руб., если правильно оформлены все документы, дающие право принять НДС к возмещению.

Одним из основных документов, на основании которого сумма НДС может быть принята к возмещению, является счет — фактура. Правила составления счетов — фактур и составления книги покупок утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 (ред. 15.03.2001) N 914. Согласно п.25 данного Постановления по строительно — монтажным работам, выполненным организацией для собственного потребления, счета — фактуры составляются в одном экземпляре в момент принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством, и регистрируются в книге продаж.

Согласно п.12 этого Постановления при принятии на учет завершенного капитальным строительством объекта на разницу между суммой налога, начисленной на стоимость данных строительно — монтажных работ, и суммой налога, уплаченной продавцам по приобретенным материалам (выполненным работам), использованным при выполнении этих работ, выписывается счет — фактура в одном экземпляре, который регистрируется в книге покупок.

Таким образом, в рассматриваемом примере НДС принимается к вычету в следующих суммах:

20 тыс. руб. — за строительные работы, выполненные подрядной организацией;
6 тыс. руб. — за приобретенные материалы;
2 тыс. руб. — как разница между суммой НДС, начисленной по строительным работам и уплаченной поставщику материалов (8 тыс. руб. — 6 тыс. руб.).

Оставшаяся сумма НДС 6 тыс. руб. (8 тыс. руб. — 2 тыс. руб.) не может быть принята к возмещению, так как на эту сумму нет счета — фактуры. Так как счет — фактура и в дальнейшем не будет выписан, то, по мнению автора, эту сумму налога необходимо отнести за счет источника финансирования, т.е. за счет собственных средств предприятия.

Необходимо отметить, что данная сумма НДС как возмещаемый налог не может увеличивать стоимость основного средства или учитываться в составе затрат, так как это противоречит соответствующим положениям по бухгалтерскому учету и Постановлению Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 "Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли". Возможно, в настоящее время ее следует оставить на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" до тех пор, пока не будет принято какое-либо решение по данному вопросу официальными органами.

В бухгалтерском учете данные операции должны отражаться следующим образом:

100 тыс. руб. приняты к учету работы подрядной организации;

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

20 тыс. руб. НДС от подрядчика;

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

120 тыс. руб. оплачены услуги подрядной организации;

Д-т сч. 10 "Материалы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

30 тыс. руб. приобретены материалы у поставщика;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Какой порядок учета и вычета НДС при строительстве основных средств?

руб. НДС по материалам;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

36 тыс. руб. произведена оплата за материалы;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 10 "Материалы"

30 тыс. руб. использованы материалы для строительства;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (69)

10 тыс. руб. на стоимость строительства отнесена сумма заработной платы;

Д-т сч. 01 "Основные средства",

140 тыс. руб. основное средство введено в эксплуатацию;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

8 тыс. руб. начислен НДС по строительным работам, выполненным для собственного потребления.

Сделаем небольшое отступление от примера. Так, один из неразрешенных вопросов заключается в начислении НДС. Ряд специалистов рекомендует начислять НДС следующим образом:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

8 тыс. руб. начислен НДС

и одновременно:

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

8 тыс. руб. учтен начисленный НДС.

По нашему мнению, данный способ начисления НДС противоречит правилам бухгалтерского учета:

сумма НДС как возмещаемый налог не может увеличивать стоимость имущества, если это напрямую не указано в нормативных документах;
начисление НДС, принимаемого к возмещению за счет капитальных вложений (счет 08), не может являться правомерным;
согласно Инструкции по использованию Плана счетов не предусмотрено использование счета учета капитальных вложений в качестве транзитного для учета НДС.

Продолжение примера:

20 тыс. руб. НДС от подрядчика принят к вычету;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

6 тыс. руб. НДС от поставщика материалов принят к вычету;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

2 тыс. руб. НДС по строительным работам, выполненным для собственного потребления, со счетом — фактурой принят к вычету;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

6 тыс. руб. учтен НДС по строительным работам, выполненным для собственного потребления, без счета — фактуры (с корректировкой налога на прибыль).

В заключение отметим, что в льготу по капитальным вложениям по налогу на прибыль сумма НДС по строительным работам, выполненным хозяйственным способом, не войдет.

А.Ю.Грибков

Аудиторская компания

"Финансы М"

НДС в строительстве: платить или переплачивать?

До тех пор, пока в России будет существовать НДС, одной из самых животрепещущих тем, волнующих руководителя компании и главного бухгалтера, будет оставаться сумма данного налога, причитающаяся к уплате по итогам каждого налогового периода (квартала). При традиционно большом объёме добавленной стоимости для строительства этот вопрос, как правило, стоит ещё острее, чем, например, в торговле.

Часто случается так, что по итогам налогового периода сумма налога к уплате настолько значительная, что отвлечение денежных средств может отрицательно сказаться на финансовом состоянии организации. Кроме того, возможна ситуация, при которой в следующем квартале сформируется «отрицательный» НДС, когда вычеты превысят начисление. И если исчисленный налог надо уплатить сразу (т.е. не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчётным периодом), то «автоматического» возмещения НДС практически не бывает. Кроме того, возмещение НДС - это, как правило, интерес со стороны налоговых органов, т.е. лишние запросы, разъяснения, проверки. И высокая вероятность судебного спора.

Попробуем разобраться, какими способами можно избежать подобных ситуаций или хотя бы свести их к минимуму с учётом специфики строительной организации. Для удобства остановимся на методах и приёмах оптимизации НДС, перечисляя их по мере возрастания «проблемности» соответствующих способов.

Использовать схему работы с давальческими стройматериалами

В строительстве распространена ситуация, когда заказчик передаёт для работы подрядчику свои строительные материалы. Это позволяет сэкономить средства, поскольку подрядчик уже не может завысить их цену. Часто строительные организации продают материалы с некой минимальной наценкой, мотивируя это тем, что так проще вести учёт. Однако, по итогам года общая сумма НДС, уплаченная с такой наценки, может неприятно удивить. Даже если реализация происходит без всякой наценки, то сам документооборот усложняется, поскольку нужно не только оформить реализацию, но и провести взаиморасчёты.

Более рациональный подход – использовать схему с давальческими материалами, когда не происходит перехода права собственности на товарно-материальные ценности от заказчика к подрядчику. Тогда по факту оформляются всего два вида документов: накладная на передачу материалов и отчёт об их использовании. Причём второй документ оформляется уже подрядчиком.

Наладить контроль за своевременным получением счетов-фактур по перечисленным авансам

В сфере строительства практика авансирования достаточно широко распространена.

В соответствии с п. 12 ст. 171 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы НДС, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Зачастую организации, получившие авансы, не спешат выставлять соответствующие счета-фактуры.

Главному бухгалтеру имеет смысл разработать процедуры внутреннего контроля, которые обеспечивали бы своевременное поступление документов от контрагента – получателя денежных средств. Например, предусмотреть во внутриорганизационных документах обязанность работников, контактирующих с поставщиками и подрядчикам, или иных ответственных лиц при перечислении аванса сразу отслеживать получение счёта-фактуры от контрагента. Кроме того, налогоплательщику не запрещается перечислить аванс своему поставщику или подрядчику несколько раньше, чем планировалось, тем самым сбалансировав налоговую нагрузку по НДС между текущим и будущим налоговыми периодами.

Внедрить электронный документооборот с контрагентами

В вопросе обеспечения «бесперебойного» взаимодействия с контрагентами огромным ресурсом является внедрение и использование электронного документооборота. Особенно это актуально для организаций с большим объёмом поступающих внешних документов. Представьте: Ваш контрагент находится во Владивостоке, а Вы в Москве.

Принятие НДС к вычету при СМР хозспособом

Сколько времени будет идти по почте бумажный экземпляр счёта-фактуры? А если это Ваш постоянный поставщик?

Следует также не забывать, что если электронный документ подписан квалифицированной электронной подписью, то он равносилен бумажному документу, подписанному ответственным лицом (п. 5 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте»; п. 1 ст. 6 Федерального закона от 06.04.2011 № 63-ФЗ «Об электронной подписи»). Это означает, что на практике возможно выставление и получение практически всех видов документов, которыми обычно обмениваются организации (пожалуй, за исключением товарно-транспортной накладной).

В реальной жизни внедрить обмен электронными счетами-фактурами намного проще, чем в теории. На сегодняшний момент все ключевые вопросы применения уже урегулированы и регламентированы. Всё, что требуется от организации – это согласовать с контрагентом обмен электронными документами; раскрыть в учётной порядок создания, получения и архивации электронных документов; назначить ответственное лицо за составление и подписание электронных документов; выбрать оператора – и приступить к работе. Большая часть действий при таком обмене автоматизирована, и использование технических возможностей значительно ускоряет процесс обмена документами и упрощает работу бухгалтерии.

Что касается ускорения документооборота, то можно пойти дальше и попробовать совместить электронный обмен привычными документами с применением универсального передаточного документа (УПД). Однако следует учитывать, что если в настоящий момент цифровой формат счёта-фактуры разработан (приказ ФНС России от 05.03.2012 № ММВ-7-6/138@), то для УПД такого формата пока не существует. Поскольку обмен электронными счетами-фактурами на сегодняшний момент строго регламентирован, то применение УПД для вычета НДС в электронном варианте пока остается под вопросом. С вычетами НДС на основании бумажного УПД вопросов уже не возникает (письмо ФНС России от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@).

Не затягивать с возвратом денежных средств по расторгнутым договорам

Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Вычеты сумм налога, указанных в п. 5 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объёме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее 1 года с момента возврата или отказа (п. 4 ст. 172 НК РФ).

Таким образом, если расторжение договора и возврат денег – дело решённое, то, вернув денежные средства, можно снизить сумму НДС к уплате.

Переносить на проценты по коммерческому кредиту часть средств, поступающих от покупателей (заказчиков)

На основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счёт увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), не освобождаемых от налогообложения.

В соответствии со ст. 823 «Коммерческий кредит» Гражданского кодекса РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит). На суммы такого кредита могут начисляться проценты и увеличивать объёмы денежных средств, направляемых от заказчика подрядчику по конкретной сделке.

Вместе с тем, согласно официальному мнению Минфина России, выраженному, например, в письме от 31.10.2013 № 03-07-14/46530, денежные средства, получаемые продавцом товаров от покупателя за предоставление коммерческого кредита, являются суммами, связанными с оплатой этих товаров, и поэтому должны включаться у продавца в налоговую базу по НДС.

К счастью, иную позицию занимают суды, неоднократно подтверждавшие, что проценты за коммерческий кредит не должны увеличивать налоговую базу по НДС.

Среди соответствующих судебных актов, опирающихся на постановление Пленума ВАС РФ и ВС РФ от 08.10.1998 № 13/14, можно выделить: определения ВАС РФ от 01.11.2012 № ВАС-14084/12, от 18.03.2013 № ВАС-2273/13; постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 26.09.2011 по делу № А32-595/2011, ФАС Дальневосточного округа от 23.05.2012 № Ф03-1854/2012, ФАС Поволжского округа от 22.11.2012 по делу № А12-540/2012, ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.02.2013 по делу № А33-7854/2012.

Разновидностью данного способа можно считать случаи, когда часть выручки покупатель принимает как неустойку по договору за несвоевременную оплату товара, либо поступившие авансы квалифицируются как задаток. Однако использование этих вариантов могут повлечь налоговый спор.

Принимать по договору займа денежные средства, поступающие в качестве авансов

Очевидно, что с поступивших заёмных средств исчислять НДС не требуется. Очевидно также то, что злоупотреблять подобным способом оптимизации НДС не следует.

Дело в то, что в случае неоднократной и систематической «переквалификации» заёмных средств в средства расчётов с одними и теми же покупателями у налогового органа будут неплохие шансы доказать направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку одна сделка по факту прикрывает собой другую.

Выставлять счета-фактуры на несколько дней позже, чем проведена реализация (подписан акт выполненных работ с заказчиком)

Пожалуй, это наиболее опасный способ оптимизации НДС, который находится, как говорится, на грани фола.

На практике встречаются случаи, когда работы сдаются последним днём квартала. Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Главный бухгалтер, пользуясь правом выставлять счёт-фактуру в течение 5 дней после этого события, выставляет его в следующем налоговом периоде. В книгу продаж, а значит и в налоговую декларацию, суммы НДС попадают также в следующем квартале.

Следует отметить, что данный метод оптимизации отличается высоким риском привлечения к налоговой ответственности, несмотря на его техническую простоту.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ в целях применения этого налога моментом определения налоговой базы при выполнении работ является наиболее ранняя из дат: день выполнения (передачи) работ или день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего выполнения работ. Согласно ст. 720, п. 4 ст. 753 Гражданского кодекса РФ для подтверждения качества выполненных работ и отсутствия претензий со стороны заказчика к качеству принимаемых работ стороны подписывают акт выполненных работ.

Дата подписания акта и будет являться датой приемки работ по договору. Поэтому в целях установления момента определения базы по НДС днем выполнения работ признается дата подписания акта заказчиком. Следовательно, несмотря на более позднее выставление счёта-фактуры соответствующая сумма НДС должна приниматься для исчисления в том налоговом периоде, в котором работы приняты заказчиком. Подобные выводы содержатся, в частности, в письмах Минфина России от 16.03.2011 № 03-03-06/1/141, от 07.10.2008 № 03-07-11/328.

Следует также помнить, что счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном НК РФ, а не документом, на основании которого осуществляется начисление НДС.

К сожалению, в рамках одной статьи невозможно охватить всё многообразие хозяйственных операций, но мы постарались осветить самые доступные к применению способы планирования, прогнозирования и минимизации НДС.

Какой бы метод из предложенных либо не оговоренных выше не был выбран, следует помнить, что «расчётливое» распределение налоговой нагрузки между кварталами поможет не только сберечь оборотные средства, но и предотвратить ситуации, в которых «несбалансированная» между налоговыми периодами исчисленная сумма НДС спровоцирует ненужное внимание со стороны налоговиков.

Директор ООО «ТаксМастер: Аудит» Андриянова Елена Анатольевна

Полную версию статьи смотрите в журнале"Учёт в строительстве" №6, 2014 год

НДС при строительстве основных средств - порядок учета и вычета этого налога имеет ряд особенностей, отличных от порядка учета и вычета НДС при реализации и приобретении основных средств. Рассмотрим подробнее эти особенности в нашей статье.

Порядок расчета НДС при СМР

Для расчета НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налогоплательщиком последовательно выполняются следующие действия:

Рассчитывается налоговая база по выполненным СМР.
Определяется налоговый период, в котором нужно начислить НДС и исчислить сумму налога.
Составляется счет-фактура на стоимость выполненных СМР.
Сумма НДС по приобретенным материалам, работам, услугам, необходимым для выполнения СМР, и сумма НДС, начисленная на объем выполненных СМР, предъявляются к вычету.
Представляется в налоговый орган заполненная декларация по НДС.
Уплачивается налог в бюджет, если в декларации отражена сумма НДС, подлежащая уплате.

Определение налоговой базы по НДС при СМР

Налоговая база по НДС при выполнении СМР определяется как стоимость этих работ. В указанную стоимость включаются все затраты налогоплательщика, фактически понесенные им при строительстве основных средств.

Если к выполнению строительно-монтажных работ частично привлекаются сторонние организации, то стоимость строительных работ, выполненных подрядчиками, не должна быть включена в налоговую базу (см. решение ВАС РФ от 06.03.2007 № 15182/06 и постановление ФАС Уральского округа от 14.01.2008 № Ф09-11071/07-С2). Налоговики также придерживаются данной позиции (письмо ФНС России от 04.07.2007 № ШТ-6-03/527).

Начисление НДС на строительные работы

НДС при выполнении строительных работ для собственного потребления нужно начислять в конце каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Таким образом, налогоплательщик ежеквартально рассчитывает сумму НДС исходя из того объема работ, которые были выполнены за квартал.

В последний день квартала выписывается счет-фактура в соответствии со ст. 163 НК РФ и п. 21 правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137. Составить документ можно в одном экземпляре, поскольку покупатель, которому следует передать второй экземпляр, как таковой отсутствует (п. 6 правил заполнения счета-фактуры, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Исходя из этого, в строки «Продавец», «Грузополучатель и его адрес», «Грузоотправитель и его адрес», «Покупатель» необходимо вписать реквизиты налогоплательщика, который производил строительные работы собственными силами.

Оформленный таким образом счет-фактура одновременно регистрируется в книге покупок и книге продаж (п. 3 и 21 правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 и абз. 2 п. 20 правил ведения книги покупок, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Вычет НДС в строительстве

При осуществлении СМР хозяйственным способом налогоплательщик может предъявить к вычету следующие суммы НДС:

НДС, уплаченный поставщикам при приобретении материалов, работ, услуг, использованных в ходе строительных работ.
НДС, уплаченный продавцу объекта незавершенного капитального строительства, впоследствии достроенного хозяйственным способом.
НДС, который был начислен при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

При этом суммы НДС, указанные в п. 1 и 2, можно принимать к вычету по мере оприходования материалов, работ, услуг и получения счетов-фактур от поставщиков (письма Минфина России от 21.09.2007 № 03-07-10/20, УФНС России по г. Москве от 22.07.2008 № 19-11/069325). Данные суммы входного НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения СМР, и суммы налога, предъявленные подрядчиками, необходимы для расчета показателя по строке 120 разд. 3 формы декларации по НДС (абз. 6 п. 38.13 порядка заполнения декларации, утв. приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@).

Принять к вычету НДС, который был начислен на сумму расходов, осуществленных при строительстве объекта основного средства собственными силами, нужно в последний день налогового периода на момент определения налоговой базы. Данный порядок принятия к вычету установлен абз. 3 п. 6 ст. 171 и абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ. Таким образом, НДС по выполненным строительным работам можно предъявить к вычету в том же квартале, в котором он был начислен уплате в бюджет (письмо ФНС России от 23.03.2009 № ШС-22-3/216@). Указанная сумма налога должна быть отражена в декларации по НДС в строках 060 «Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления» разд. 3 и 140 «Сумма налога, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, подлежащая вычету» разд. 3 (п. 38.3 и 38.10 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@).

Итоги

НДС при строительстве основных средств начисляется и принимается к вычету по итогам каждого налогового периода. Базой для начисления налога являются затраты, понесенные в ходе строительной кампании. НДС к возмещению учитывается в книге покупок в по мере оприходования материалов и работ, а также получния необходимой документации.

Наша фирма начинает строить дополнительный цех. Строительством можно заниматься при наличии свидетельства о допуске к работам, влияющим на безопасность объектов капитального строительства. Для получения свидетельства наша фирма хочет вступить в СРО. При строительстве объекта такая стройка приравнивается как хозспособом? И какие условия для вычета ндс? Спасибо большое!!!

Да, приравнивается.
К строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организации.
Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Информация о том, какие работы относить к строительно-монтажным при определении налоговой базы по НДС см. Информацию файла ответа. В настоящее время этот вопрос не урегулирован точно. Единственный способ избежать судебного разбирательства – начислить НДС со стоимости всех строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом (отраженных на счете 08). Подрядные работы, выполненные силами сторонней организации в базу для расчета НДС не включаются. Начисленную сумму НДС можно предъявить к вычету (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 и п. 10 ст. 167 НК РФ).

Налоговую базу по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, нужно определять на последний день каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Это означает, что начислять НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, следует в последний день каждого квартала, в котором организация проводила эти работы.
В последний день каждого квартала, в котором организация проводила строительно-монтажные работы для собственного потребления, сумму начисленного НДС можно принять к вычету. Такой порядок предусмотрен пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Основанием для вычета является счет-фактура, составленный на стоимость строительно-монтажных работ. В последний день квартала, в котором выполнялись эти работы, счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге покупок.
Для получения вычета необходимо:
– чтобы строящийся объект был предназначен для использования в операциях, облагаемых НДС;

– чтобы стоимость построенного объекта должна быть включена в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (в т. ч. через амортизационные отчисления).

Ольги Цибизовой, начальника отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как начислить НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления

Объект налогообложения

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Ситуация: какие работы относить к строительно-монтажным при определении налоговой базы по НДС

Законодательно этот вопрос не урегулирован.

Налоговая база при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов организации на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ

счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Поэтому на практике налоговые инспекции требуют, чтобы НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, был начислен со всей суммы расходов, собранных на счете 08 в связи с капитальным строительством, за исключением стоимости работ подрядчиков .

Однако такая точка зрения не вполне обоснованна. Чтобы определить, какие именно виды строительных работ признаются капитальными, можно руководствоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД) (утвержден постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 г. № 454-ст). Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление ФАС Московского округа от 15 февраля 2005 г. № КА-А40/261-05).

Конкретный перечень строительно-монтажных работ приведен в абзаце 14 пункта 3.1 Методических положений, утвержденных . К ним относятся:

строительные работы по возведению, реконструкции, расширению, техническому перевооружению постоянных и временных зданий и сооружений и связанные с ними работы по монтажу железобетонных, металлических, деревянных и других строительных конструкций;
работы по сооружению внешних и внутренних сетей водоснабжения, канализации, тепло– и газификации, энергоснабжения;
работы по возведению установок (сооружений) по охране окружающей среды от загрязнения;
работы по установке санитарно-технического оборудования;
работы по сооружению нефтепроводов, продуктопроводов, газопроводов;
работы по сооружению воздушных и кабельных линий электропередачи, линий связи;
работы по сооружению мостов и набережных, дорожные работы, подводно-технические, водолазные и другие виды специальных работ в строительстве;
работы по устройству оснований, фундаментов и опорных конструкций под оборудование, по обмуровке и футеровке котлов, печей и других агрегатов;
работы по строительству противоэрозионных, противоселевых, противолавинных, противооползневых и других природоохранных сооружений;
мелиоративные, вскрышные работы;
другие виды строительных работ, не перечисленные выше, предусмотренные в строительных нормах и правилах.

Следует отметить, что контролирующие ведомства пока не давали разъяснений о возможности использования данного перечня в целях налогообложения. Поэтому его применение при определении налоговой базы по НДС со строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, может привести к спору с проверяющими и налоговым санкциям (). В этих условиях отстаивать свою точку зрения организации придется в арбитражном суде. Единственный способ избежать судебного разбирательства – начислить НДС со стоимости всех строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом (отраженных на счете 08). В этот же налоговый период начисленную сумму НДС можно предъявить к вычету (п. 6 ст. 171 , п. 5 ст. 172 и п. 10 ст. 167 НК РФ).

Пример расчета и отражения в бухучете НДС со стоимости строительно-монтажных работ для собственного потребления. Организация не пользуется правом равномерного распределения НДС, подлежащего уплате в бюджет, на три месяца

ЗАО «Альфа» строит хозспособом здание своего нового офиса. В I квартале «Альфа» провела на строительном участке работы по бурению водопроводной скважины. Работы выполнены собственными силами организации.

Для проведения гидрологических работ «Альфа» закупила строительные материалы на общую сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). Материалы были полностью использованы при бурении скважины. Прочие затраты, связанные с проведением гидрологических работ, составили:

зарплата рабочим, занятым на бурении скважины (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний), – 68 000 руб.;
амортизация строительной техники и оборудования – 32 000 руб.

Бурение скважин связано со строительством зданий и сооружений (код ОКВЭД 45.25.2), соответственно выполнение этих работ хозспособом является объектом обложения НДС.

Налоговая база для расчета НДС составила:
100 000 руб. + 68 000 руб. + 32 000 руб. = 200 000 руб.

Сумма НДС, начисленного на стоимость выполненных работ, равна:
200 000 руб. ? 18% = 36 000 руб.

Бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие записи.

В течение I квартала (по мере осуществления организацией соответствующих операций):

Дебет 10 Кредит 60
– 100 000 руб. – оприходованы материалы, предназначенные для проведения гидрологических работ на территории строительства;

Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – отражена сумма входного НДС по материалам, предназначенным для проведения гидрологических работ на территории строительства;

– 18 000 руб. – принят к вычету входной НДС по материалам, предназначенным для проведения гидрологических работ на территории строительства (на основании счетов-фактур поставщиков);

Дебет 60 Кредит 51
– 118 000 руб. – оплачены материалы;

Дебет 08 Кредит 10
– 100 000 руб. – списана стоимость материалов, использованных для проведения гидрологических работ на территории строительства;

Дебет 08 Кредит 70, 68, 69
– 68 000 руб. – начислена зарплата рабочим, занятым в гидрологических работах на территории строительства (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);

Дебет 08 Кредит 02
– 32 000 руб. – отражена амортизация строительной техники и оборудования, использованного в гидрологических работах.

– 36 000 руб. – начислен НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом.

Стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом в I квартале, бухгалтер «Альфы» отразил в счете-фактуре, составленном 31 марта. Одновременно счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж и книге покупок. В этот же день бухгалтер «Альфы» отразил в учете вычет по НДС:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 36 000 руб. – принят к вычету НДС, начисленный к уплате в бюджет по строительным работам, выполненным хозспособом.

В апреле НДС со стоимости строительно-монтажных работ был перечислен в бюджет в составе общей суммы налога, отраженной в декларации за I квартал.

Ситуация: какие работы относить к строительно-монтажным работам для собственного потребления при определении объекта обложения НДС

Строительно-монтажными работами для собственного потребления признаются работы, в результате которых организация создает объект, подлежащий использованию в ее собственной деятельности (письма Минфина России от 23 июня 2014 г. № 03-07-15/29969 , ФНС России от 8 июля 2014 г. № ГД-4-3/13220).

Состав строительно-монтажных работ следует определять с учетом нормативных актов Росстата (письмо МНС России от 24 марта 2004 г. № 03-1-08/819/16).

В документах Росстата строительно-монтажные работы для собственного потребления отождествляются со строительно-монтажными работами, выполненными хозяйственным способом. К ним относятся:

работы, выполненные для нужд организации собственными силами (включая работы, на которые организация выделяет сотрудников основной деятельности с выплатой им зарплаты по нарядам строительства);
работы, выполненные строительными организациями в рамках собственного строительства (например, при реконструкции своего административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т. п.).

Ситуация: нужно ли начислить НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком. Организация строит объект хозспособом и часть работ выполняет силами стороннего подрядчика

Нет, не нужно.

Прибегая к услугам подрядчика, организация не выполняет строительно-монтажные работы, а приобретает их результат. В такой ситуации объект налогообложения НДС, установленный подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, у организации не возникает. Таким объектом у него может быть лишь стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами. Что же касается работ, выполненных подрядным способом, то с их стоимости НДС должен начислить подрядчик (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Уральского округа от 24 апреля 2007 г. № Ф09-2879/07-С2 , от 12 апреля 2007 г. № Ф09-2587/07-С2 ; Западно-Сибирского округа от 3 июля 2007 г. № Ф04-4383/2007(35836-А27-41) , от 29 января 2007 г. № Ф04-9314/2006(30508-А67-14) , от 25 января 2007 г. № Ф04-9238/2006(30400-А67-31) , от 17 мая 2006 г. № Ф04-2743/2006(22512-А03-34) ; Северо-Западного округа от 18 апреля 2006 г. № А26-8363/2005-28 , от 18 февраля 2005 г. № А56-19358/04 ; Центрального округа от 19 марта 2007 г. № А54-3559/2006С8 , от 22 января 2007 г. № А14-7875/2006/231/24 ; Восточно-Сибирского округа от 15 февраля 2007 г. № А33-1973/04-С3-Ф02-326/07-С1 .

Ранее аналогичной точки зрения придерживались и контролирующие ведомства (письма ФНС России от 24 марта 2004 г. № 03-1-08/819/16 и УФНС России по г. Москве от 25 февраля 2005 г. № 19-11/11713). Впоследствии Минфин России высказал другую точку зрения. В письме от 16 января 2006 г. № 03-04-15/01 , которое было доведено письмом ФНС России от 25 января 2006 г. № ММ-6-03/63 , Минфин России указал, что в этом случае на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком, НДС нужно начислять. Объяснялось это тем, что при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется исходя из всех фактических расходов на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). Следовательно, при расчете НДС нужно учесть полную стоимость строительных работ, включая работы, выполненные собственными силами, и работы, выполненные организациями-подрядчиками.

Во-вторых, начислять НДС на стоимость строительно-монтажных работ для собственных нужд надо, только если такие работы выполняются хозяйственным способом (подп. 3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159 НК РФ). Когда же работы выполняет подрядная организация, объект обложения НДС у заказчика отсутствует, в том числе по переданным давальческим материалам. Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления Президиума ВАС РФ от 2 сентября 2008 г. № 4445/08 , ФАС Московского округа от 13 декабря 2010 г. № КА-А40/14232-10-2 , от 18 ноября 2010 г. № КА-А40/14213-10).

Ситуация: нужно ли начислить НДС, если организация хозспособом отремонтировала офис

Нет, не нужно.

К строительно-монтажным работам для целей НДС относятся только те капитальные работы, в результате которых:

созданы новые объекты основных средств, в том числе объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т. п.);
изменилась первоначальная стоимость объектов, находящихся в эксплуатации (в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям).

Такие условия перечислены в письме Минфина России от 5 ноября 2003 г. № 04-03-11/91 .

Затраты на капитальный ремонт оборудования, зданий, сооружений и других основных средств не отвечают указанным условиям (абз. 13 п. 3.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37). Следовательно, такие работы не относятся к строительно-монтажным и не являются объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Налоговая база

Налоговой базой для расчета НДС является стоимость выполненных работ с учетом всех фактических расходов организации на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Ситуация: нужно ли при расчете налоговой базы по НДС в стоимость выполненных хозспособом работ включить плату за аренду участка, находящегося в федеральной (муниципальной) собственности

Да, нужно.

Налоговая база при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как стоимость выполненных работ, рассчитанная исходя из всех фактических расходов организации на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). При этом к строительно-монтажным относятся работы, связанные с капитальным строительством.

В бухучете расходы на капитальное строительство отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Поэтому на практике налоговые инспекции требуют, чтобы НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, был начислен со всей суммы расходов, собранных на счете 08, за исключением стоимости работ подрядчиков.

Дата определения налоговой базы

Пример определения налоговой базы по НДС при проведении строительно-монтажных работ хозспособом с привлечением подрядчиков

ЗАО «Альфа» строит ангар хозспособом с привлечением подрядчиков.

В I квартале затраты на строительство ангара составили 548 000 руб., в том числе:

стоимость строительных материалов – 120 000 руб. (без учета НДС);
зарплата рабочим, занятым в строительстве объекта (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний), – 98 000 руб.;
стоимость работ по устройству фундамента, выполненных подрядчиком, – 330 000 руб. (без учета НДС).

Налоговая база для расчета НДС при выполнении строительно-монтажных работ хозспособом равна:
120 000 руб. + 98 000 руб. = 218 000 руб.

Сумма НДС составляет:
218 000 руб. ? 18% = 39 240 руб.

На стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком, НДС не начисляется (письмо ФНС России от 4 июля 2007 г. № ШТ-6-03/527).

Счет-фактуру на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, бухгалтер «Альфы» датировал 31 марта. В этот же день счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж и книге покупок.

Вычет НДС

В последний день каждого квартала, в котором организация проводила строительно-монтажные работы для собственного потребления, сумму начисленного НДС можно принять к вычету. Такой порядок предусмотрен пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Основанием для вычета является счет-фактура, составленный на стоимость строительно-монтажных работ. В последний день квартала, в котором выполнялись эти работы, счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге покупок.

Чтобы предъявить к вычету сумму НДС, начисленную со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, необходимо выполнение двух условий:

строящийся объект должен быть предназначен для использования в операциях, облагаемых НДС;
стоимость построенного объекта должна быть включена в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (в т. ч. через амортизационные отчисления).

Пример отражения в бухучете НДС и налоговых вычетов при проведении строительно-монтажных работ хозспособом без привлечения подрядчиков. Организация не пользуется правом равномерного распределения суммы НДС к уплате в бюджет на три месяца

ООО «Торговая фирма "Гермес"» строит здание склада хозспособом.

Строительство начато в I квартале, а закончено во II квартале текущего года (с 1 марта по 30 июня). Для выполнения работ в I квартале были приобретены строительные материалы на сумму 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС – 180 000 руб.). Они были списаны на строительство в следующем порядке:

в I квартале – 200 000 руб.;
во II квартале – 800 000 руб.

Для выполнения строительных работ были выделены рабочие. Расходы на оплату труда рабочих ежемесячно составляли 97 650 руб. (включая взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний).

Амортизация по производственному оборудованию, задействованному в строительно-монтажных работах, составляла ежемесячно 5000 руб.

Бухгалтер «Гермеса» сделал в учете такие проводки.

В I квартале (март):

Дебет 10 Кредит 60
– 1 000 000 руб. (1 180 000 руб. – 180 000 руб.) – оприходованы строительные материалы;

Дебет 19 Кредит 60
– 180 000 руб. – учтен входной НДС по приобретенным строительным материалам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 180 000 руб. – принят к вычету входной НДС по приобретенным строительным материалам;

Дебет 08 Кредит 10
– 200 000 руб. – списана часть материалов на строительство объекта;

Дебет 08 Кредит 70 (68, 69)
– 97 650 руб. – начислена зарплата рабочим, занятым в строительстве (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);

Дебет 08 Кредит 02
– 5000 руб. – начислена амортизация по производственному оборудованию, задействованному в строительно-монтажных работах.

Налоговая база по НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом в I квартале, равна:
200 000 руб. + 97 650 руб. + 5000 руб. = 302 650 руб.

Сумма НДС к начислению за I квартал составляет:
302 650 руб. ? 18% = 54 477 руб.

Начисление НДС и принятие его к вычету бухгалтер «Гермеса» отразил проводками:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 54 477 руб. – начислен НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 54 477 руб. – принят к вычету НДС, начисленный по строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом.

Аналогичные проводки по начислению НДС со стоимости строительно-монтажных работ бухгалтер «Гермеса» сделал во II квартале (в апреле–июне).

Сумма налога, начисленного во II квартале, составила:
(800 000 руб. + (97 650 руб. + 5000 руб.) ? 3 мес.) ? 18% = 199 431 руб.

Ситуация: как заполнить строки 4 «Грузополучатель и его адрес» и 6 «Покупатель» счета-фактуры на выполненный объем строительно-монтажных работ для собственного потребления

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Официальная точка зрения по этому поводу контролирующими ведомствами не высказывалась.

На стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, бухгалтер «Альфы» составил счет-фактуру от 31 марта. В этот же день счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж и книге покупок.

Ситуация: нужно ли начислить НДС, если строительно-монтажные работы для собственного потребления выполняет организация, применяющая упрощенку

Нет, не нужно.

Организации, применяющие упрощенку, не являются плательщиками НДС по всем операциям, кроме:

ввоза товаров на территорию России;
операций в рамках договоров совместной деятельности или доверительного управления имуществом в России;
выставления покупателю счетов-фактур с выделенной суммой налога.

Это следует из пункта 2 статьи 346.11 и пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

" № 6/2016

Организации, осуществляющие операции, облагаемые и не облагаемые НДС, должны вести раздельный учет и распределять сумму «входного» налога. Учитывается ли при расчете соответствующей пропорции стоимость СМР, выполненных налогоплательщиком для собственного потребления?

Осуществление операций, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения, влечет обязанность налогоплательщика вести раздельный учет и в соответствующей пропорции распределять суммы «входного» налога по приобретенным товарам (работам, услугам), которые одновременно используются в указанных операциях. Поэтому к вычету он может принять лишь часть суммы НДС, предъявленной к уплате контрагентами. Следует ли при расчете указанной пропорции учитывать стоимость строительно-монтажных работ (СМР), выполненных налогоплательщиком для собственного потребления? У чиновников Минфина сомнений в этом нет: да, следует. Какие аргументы они приводят в обоснование своей позиции? И справедливы ли они? Давайте разбираться.

Прежде чем рассматривать вопрос об исчислении пропорции для распределения сумм «входного» НДС, напомним базовые принципы исчисления налога с СМР, выполненных налогоплательщиком для собственного потребления, и применения соответствующих налоговых вычетов.

НДС при СМР для собственного потребления

Объект налогообложения

Подпунктом 3 п. 1 ст. 146 НК РФ установлено, что операции по выполнению СМР для собственного потребления признаются объектом обложения НДС. Но что следует понимать под СМР для собственного потребления (или для собственных нужд)?

В Письме Минфина России от 30.10.2014 № 03-07-10/55074 говорится, что СМР для целей применения указанной нормы нужно рассматривать как работы капитального характера, в результате которых создаются объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т. п.) или изменяется первоначальная стоимость данных объектов в случаях достройки, реконструкции, модернизации и по иным аналогичным основаниям.

Что же касается цели осуществления СМР для собственного потребления, то здесь уместно напомнить определение этих работ, которое дано в п. 18 Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения № 1-предприятие «Основные сведения о деятельности организации» . Кстати, правомерность использования в целях исчисления НДС определений, содержащихся в нормативных актах органов статистики, отмечена еще в Письме МНС России от 24.03.2004 № 03-1-08/819/16. Его авторы напомнили: поскольку специального определения понятия «СМР для собственного потребления» в Налоговом кодексе нет, то в силу п. 1 ст. 11 НК РФ нужно обращаться к иным отраслям законодательства РФ.

Итак, к СМР (включая монтаж и наладку оборудования, необходимого для эксплуатации зданий, например установка и монтаж оборудования для отопления, вентиляции, лифтов, систем электро-, газо- и водоснабжения), выполненным для собственных нужд (то есть хозяйственным способом), относятся работы, которые:

осуществляются для своих нужд собственными силами организации, включая работы, для выполнения которых она выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства;
выполнены строительными организациями по собственному строительству (например, при реконструкции собственного административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т. п.).

Словом, определяющими признаками СМР для собственного потребления являются следующие показатели:

произведенные работы должны быть связаны со строительством либо реконструкцией, модернизацией или иными работами, в результате которых изменяется первоначальная (восстановительная) стоимость зданий и сооружений;
созданные (реконструируемые) объекты недвижимости подлежат использованию в собственной деятельности организации;
исполнять подобные работы должны лица, состоящие в трудовых отношениях с организацией.

В свою очередь, нельзя отнести к СМР для собственного потребления:

1) работы по строительству собственными силами объекта недвижимости, предназначенного для дальнейшей продажи. Как отмечено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 23.11.2010 № 3309/10 по делу № А10-2793/2009, при строительстве объектов с целью их последующей продажи СМР не могут быть квалифицированы как работы, выполняемые для собственного потребления. Объект обложения НДС в данном случае возникает при реализации построенного объекта (см. также письма ФНС России от 08.07.2014 № ГД-4-3/13220@, от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@);

2) работы по монтажу работниками организации приобретенного оборудования, поскольку в данном случае также отсутствует признак строительства (см. постановления ФАС МО от 28.03.2012 по делу № А40-10464/11-129-46, ФАС СКО от 20.03.2012 по делу № А53-21781/2010). Добавим: работы по монтажу оборудования не относятся к СМР еще и потому, что имеют различные коды по ОКВЭД. Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОК 004-93) СМР присвоен код 4560521, работам по монтажу оборудования – код 4560522.

Начисление и вычет НДС

На основании п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется на последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ) как стоимость всех фактических расходов, связанных с осуществлением этих работ. В состав данных расходов, как правило, входят стоимость сырья и материалов, амортизация строительной техники и иного оборудования, работников с начисленными на нее страховыми взносами. Перечисленные затраты в совокупности и будут составлять налоговую базу по СМР.

При этом организация на стоимость выполненных строительно-монтажных работ должна составить счет-фактуру (причем в единственном экземпляре) и зарегистрировать его:

НДС, начисленный на стоимость СМР, в том же квартале вправе принять к вычету (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ). Для реализации права на вычет необходимо, чтобы строительство было связано с имуществом, которое предназначено для осуществления операций, облагаемых НДС, и стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) (абз. 3 п. 6 ст. 171 НК РФ). Отметим, что перечисленные условия должны выполняться одновременно.

Поскольку указанный вычет применяется одновременно с начислением НДС со стоимости СМР, выполненных хозспособом, суммы исчисленного и возмещаемого налога отражаются в одной налоговой декларации.

Добавим, что помимо вычета в виде суммы НДС, начисленного при выполнении СМР для собственного потребления, вычету подлежат суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), которые организация приобрела для выполнения этих работ. Указанные вычеты производятся в общеустановленном порядке, то есть при наличии полученных от контрагентов счетов-фактур и соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие на учет данных товаров (работ, услуг) (абз. 1 п. 6 ст. 171, абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ).

Если совершаются облагаемые и не облагаемые НДС операции

В случае приобретения товаров (работ, услуг) для использования в операциях по производству или реализации (передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров, работ, услуг, не подлежащих налогообложению, а также по производству товаров, работ, услуг, операции по реализации которых не признаются объектом обложения НДС в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, суммы «входного» НДС по таким товарам (работам, услугам) учитываются в их стоимости (пп. 1 и 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

В свою очередь, одновременное осуществление налогоплательщиком операций, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения, требует ведения раздельного учета этих операций (п. 4 ст. 149 НК РФ) и распределения сумм «входного» налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым как в облагаемой, так и необлагаемой деятельности. Согласно абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ суммы такого налога принимаются к вычету или учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой они используются для производства или реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, операции по реализации которых подлежат обложению либо освобождаются от обложения, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Особенности расчета указанной пропорции закреплены в п. 4.1 ст. 170 НК РФ: она рассчитывается исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых облагаются НДС (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за .

Как пояснено в Письме Минфина России от 26.02.2016 № 03-07-11/10717, при определении данной пропорции учитываются как облагаемые НДС операции (в том числе выполнение СМР для собственного потребления ), так и не облагаемые этим налогом операции по всем основаниям, предусмотренным гл. 21 НК РФ (включая операции, не признаваемые объектом обложения НДС в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, а также операции, поименованные в ст. 149 НК РФ).

Проиллюстрируем сказанное на примере.

Пример 1

Общество в II квартале 2016 года реализовало:

готовую продукцию, облагаемую НДС, на сумму 4 562 530 руб. (без учета НДС);

совершило операции не облагаемые НДС на сумму 1 674 830 руб.

В том же квартале обществом были выполнены своими силами СМР для собственного потребления на сумму 1 594 500 руб. (без учета НДС).

Общество ведет раздельный учет сумм НДС по приобретенным МПЗ, работам, услугам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.

Сумма «входного» НДС, относящегося к общехозяйственным расходам, составила 642 785 руб.

Доля совокупных расходов по освобожденным от обложения НДС операциям превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Величина «входного» НДС, которую общество примет к вычету, равна (с учетом подхода Минфина к расчету пропорции) 505 326,52 руб. (642 785 х (4 562 530 + 1 594 500) / (4 562 530 + 1 594 500 + 1 674 830)).

Соответственно, сумма «входного» НДС, которая не будет принята к вычету, а будет включена в стоимость МПЗ, работ и услуг, составит 137 458,48 руб. (642 785 - 505 326,52).

Заметим: подход, предложенный чиновниками Минфина к исчислению пропорции для разделения сумм «входного» НДС (с учетом стоимости СМР), позволит налогоплательщику увеличить сумму НДС, принимаемого к вычету. Что, несомненно, является положительным моментом. В противном случае эта величина была бы меньше. Судите сами.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1 с той лишь разницей, что при определении пропорции не будем учитывать стоимость выполненных для собственного потребления СМР.

Величина «входного» НДС, которую общество примет к вычету, составит 470 187,04 руб. (642 785 х 4 562 530 / (4 562 530 + 1 674 830)).

Соответственно, сумма «входного» НДС, которая не будет принята к вычету, а включена в стоимость МПЗ, работ и услуг, равна 172 597,96 руб. (642 785 - 470 187,04).

Размышления на тему

Как видно из приведенных примеров, разница в сумме НДС, которую налогоплательщик может заявить к вычету (в зависимости от способа расчета пропорции), составляет 35 139,48 руб. (505 326,52 - 470 187,04).

Выгода от применения подобной схемы расчета пропорции для раздела «общехозяйственного» НДС для налогоплательщиков очевидна. Но как к такому расчету отнесутся налоговики? Полагаем, едва ли в данной ситуации можно рассчитывать на их благосклонность. Тем более что в рассуждениях авторов Письма № 03-07-11/10717 есть один момент, вызывающий сомнения.

Ведь согласно п. 4.1 ст. 170 НК РФ рассматриваемая пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат (не подлежат) налогообложению.

Но можно ли отнести к реализации выполнение СМР для собственного потребления, учитывая определение реализации из п. 1 ст. 39 НК РФ? Напомним, в названной норме сказано: реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Тогда как результат СМР, выполненных силами организации для собственного потребления, не передается на сторону, а остается внутри организации. К тому же в п. 1 ст. 146 НК РФ законодатель четко разграничил реализацию товаров, работ, услуг (пп. 1) и выполнение СМР для собственного потребления (пп. 3), которые являются самостоятельными объектами обложения НДС.

Получается, что авторы Письма № 03-07-11/10717 отождествляют операции, являющиеся объектом налогообложения, и операции по реализации товаров (работ, услуг). А ведь в п. 4.1 ст. 170 НК РФ речь идет исключительно о реализации. Так корректно ли при расчете пропорции стоимость СМР для собственного потребления включать в стоимость реализованных товаров (работ, услуг)?

Решить данный вопрос, по всей видимости, предстоит арбитрам (если только финансисты не передумают и не изменят свое мнение). А в том, что споры с контролерами возникнут, мы не сомневаемся. Поэтому, прежде чем применять на практике подход к расчету пропорции для распределения сумм общего «входного» НДС, предложенный Минфином в Письме № 03-07-11/10717, налогоплательщику имеет смысл оценить риски, связанные с возникновением претензий налоговиков и судебных споров.

Утверждены Приказом Росстата от 09.12.2014 № 691.

Утвержден Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 № 17.

В строках 2, 2а, 2б, 6, 6а и 6б указываются реквизиты самой организации.

Приложение 3 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Приложение 5 к Постановлению Правительства РФ № 1137.

Приложение 4 к Постановлению Правительства РФ № 1137.

Вам также будет интересно:

Лунный календарь на декабрь года неблагоприятные

Энергетика Луны всегда имела большое влияние на деятельность людей. Рекомендации астрологов...

Как пожарить окуня на сковороде: рецепты приготовления

Целиком тушку окуня жарить 15 минут: по 7-8 минут с каждой стороны. Мелкого окуня жарить 10...

Как выучить корейский: советы для начинающих

Если вы интересуетесь изучением корейского языка, то наверняка знаете, что им пользуются в...

Кафедра ультразвуковой диагностики СТК грудной клетки

На практике УЗИ суставов начали применять не так давно, но это позволило расширить...

Лингвист милостью божьей

Is academician A.A. Zaliznyak a dilettante?Академик А.А. Зализняк - любитель?В.А.Чудинов...

Форма поиска

Популярное

Теодор Курентзис: пермская аномалия

Как сделать трубочки из слоеного

Лунный календарь на декабрь года неблагоприятные

Как пожарить окуня на сковороде: рецепты приготовления

Как выучить корейский: советы для начинающих

Кафедра ультразвуковой диагностики СТК грудной клетки

Лингвист милостью божьей